近日A市税务局稽查局集体审理了受托协查的一个普通发票案件，案由很简单，但受票企业账务处理较为特殊，审理会上税务人员对由此拟采取的处理办法存在一定的争议，笔者现还原案件事由以及并提出了以下有关涉税处理，供大家参考。

基本情况

A市甲醋业有限公司于2017年12月29日接受B市乙公司开具的已证实虚开的增值税普通发票5份，货物名称为：石子、水泥、沙子等，金额为437393.2元，税额为13121.8元，价税合计450515元，上述5份发票由公司工程承包人马某提供。据了解，甲公司2017年9月开始新建10000吨食醋酿造车间，期间将部分地基和道路硬化工程以包工包料的方式全部承包给马某，并签订有相关的施工承包合同，工程完工后马某拿来上述发票结算工程款，甲公司于收到发票当月记入“在建工程”科目，以现金方式付给马某工程款项，并于2018年8月将完工项目结转至固定资产。经核实，该业务为真实发生，但开票方乙公司已经于2019年被主管税务机关认定为非正常户。

甲公司2018年1-12月主营业务收入1020万元，应纳税所得额820803.30元，因符合小微企业所得税的认定标准，已缴纳企业所得税82080.33元。

涉税处理分析

针对取得的这些发票如何进行税务处理，有部分税务人员认为，根据《中华人民共和国发票管理办法》第二十一条规定：“不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人有权拒收”以及国家税务总局关于发布《企业所得税税前扣除凭证管理办法》的公告(国家税务总局公告2018年第28号，以下简称公告)第十二条规定:“企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票，以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证，不得作为税前扣除凭证”的规定，甲公司于2017年12月取得已证实虚开的5份增值税普通发票，且甲公司取得的发票不符合公告十四条之“采用非现金方式支付的付款凭证”才能证明到出真实性的条件的规定，所以应全额调增应纳税所得额。这样处理的话将直接使当年的应纳税所得额调增为1271318.3元，这样就不能适用小微企业所得税优惠标准(2018年企业所得税适用优惠的条件之一就是应纳税所得额在100万元以下)，甲公司应纳企业所得税成为为317829.58元，需要补缴的税款为235749.25元(317829.58-82080.33)。

笔者认为这样处理有待商榷，由于上述发票涉及费用甲公司记入了“在建工程”科目并在当年8月结转至固定资产，企业这样进行账务处理无可厚非。但因上述原因，对该部分对应固定资产原值计提的折旧不能税前扣除，也就是说应当分年度调增应纳税所得额，而不是一次调增所得额。如果按照20年计提折旧，那么当年应调增的应纳税所得额为7508.58元【(450515÷20)÷12×4】，然后并入当期应纳税所得按适用税率补缴企业所得税。

另外还应按照从价方式计征甲公司房产税，计税依据为房产原值一次性减去10%-30%后的余值，这一点往往容易被忽视。尽管甲公司取得的是不符合规定的发票在企业所得税前不得扣除，但房产税并无扣除的相关规定，该笔支出确实是属于使固定资产达到预计可使用状态的实际花费，按照实际发生的原则，应当将其并入原值做为房产税的计税依据，从竣工结算的次月起应补缴房产税1261.44元【450515×(1-30%)×1.2%÷12×4】(假定A市房产计税余值的扣除标准为30%)，同时调减相应的应纳税所得额。

如果上述支出用于道路地基和道路硬化工程，并且其中包含但不限于食醋酿造车间占用地基道路的硬化支出，假设车间占地60%，其余露天占地支出40%，那么按照《企业会计准则》的规定，40%部分的地基和道路支出应当做为取得土地使用权时所支付的对价，纳入无形资产的核算范围，当该块土地使用权用于自行开发建造厂房等自用地上建筑物时，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行核算，土地使用权与地上建筑物分别进行摊销和提取折旧。企业所得税法规定，无形资产的摊销采取直线法计算，摊销年限不得低于10年;所以上述结论应调整为车间占地部分并入原值做为房产税的计税依据按照竣工结算的次月起应补缴房产税756.86元【450515×(1-30%)×1.2%÷12×4*60%】，同时调减相应的应纳税所得额，对40%部分调增应纳税所得额18020.6元(450515×40%÷10)，合计调增应纳税所得额17263.74元。这里存在的一个假设就是车间的容积率大于0.5，否则应按建筑面积2倍的占地面积并入房产税的计税依据。根据实际重新确定房产税的应纳税额。

在税务机关开展打虚打骗专项工作中，对取得不合规的发票通常做法就是直接调增应纳税所得额，有时会忽视对受票方取得相关票据后的具体用途及会计处理，上例做为一个典型性案例，就应具体分析并考虑可能涉及到的其他税种，在受票金额较大的情况下，如果处理不当还是会存在着一定的税收风险，所以不能一调了之，而应具体情况具体分析，找到正确的处理办法。

原文来源：每日税讯精选